Share

Continuando con el desarrollo de temas relativos a la Reforma Tributaria, en la presente entrega, analizaremos los Gatos Rechazados del art 21° de la LIR.

La Reforma Tributaria Ley N°20.780 del 29 de septiembre del 2014, sustituyo el texto del art. 21 de la LIR por un nuevo texto, aumento la tasa del 35% al 40% para los gastos rechazados, en la Circular 71 del año 2015, se encuentra la normativa que rige a estos Gastos, al respecto dice:

“La Ley modificó la tributación establecida en el artículo 21 de la LIR, sustituyendo su texto por uno nuevo. En términos generales, el nuevo texto del artículo 21 de la LIR mantiene la estructura de las normas incorporadas por la Ley N° 20.630, distinguiendo entre aquellas partidas y cantidades que no benefician a los propietarios, comuneros, socios o accionistas de la empresa, gravándose a nivel del contribuyente de primera categoría con un Impuesto Único (en adelante “IU”); y aquellas partidas o cantidades que si los benefician, quedando en consecuencia gravados con Impuesto Global Complementario (IGC) o con Impuesto Adicional (IA), según le sea aplicable, más una tasa adicional del 10%. La nueva norma, aun cuando no cambia en forma substancial el régimen de tributación del artículo 21 de la LIR sustituido por la Ley N° 20.630, introduce modificaciones a tal norma, según se analizará. Se hace presente que las instrucciones de este Servicio contenidas en la Circular N° 45 de 2013, se mantienen vigentes en todo aquello que no sea contrario a las presentes instrucciones, las cuales sólo se refieren a las modificaciones que contiene la Ley”.

¿Cuáles son los gastos rechazados?

Los gastos rechazados corresponden a gastos que no se permite que sean restados en la determinación de la utilidad para efectos del pago de los impuestos. Se dice también que los gastos rechazados son aquellas operaciones que no cumplen con los requisitos o condiciones establecidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta para poder ser deducidas de los ingresos brutos del ejercicio comercial, en concordancia con el artículo 33 de la norma señalada.

Las partidas del art.33 de la LIR son:

1. Las remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente o a los hijos de éste. Soltero menores de 18 años.

2. Los retiros particulares en dinero o especies efectuados por el contribuyente;

3. Las sumas pagadas por bienes del activo inmovilizado o mejoras permanentes que aumenten el valor de dichos bienes y los desembolsos que deban imputarse al costo de los bienes citados.

4. Los costos, gastos y desembolsos que sean imputados a ingresos no reputados rentas o rentas exentas los que deberían rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan;

5. Los gastos o desembolsos provenientes de los siguientes beneficios que se otorguen a las personas señaladas en el inciso segundo del n°6 del articulo 31 o a accionistas de sociedades anónimas cerradas o a accionistas de sociedad anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, y al empresario individual o socios de una sociedad de personas y a personas que en general tengan interés en sociedad o empresa, uso o goce que no sea necesario para producir la renta, de bienes a titulo gratuito o avaluados en un valor inferior al costo, casos en los cuales se les aplicará como renta a los beneficiados no afectados por el articulo 21 la presunción de derecho establecida en el literal iii) del inciso tercero de dicho artículo, sin perjuicio de lo dispuesto en la oración final de ese inciso, condonación total o parcial de deudas, exceso de interés pagados, arriendo pagados o percibidos que se consideren desproporcionados, acciones suscritas a precios especiales y todo otro beneficio similar, sin perjuicio de los impuestos que procedan respecto de sus beneficiarios, y

6. Las cantidades cuya deducción no autoriza el articulo 31 o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso.

En el caso de que el contribuyente sea una sociedad de personas, deberá entenderse que el término “contribuyente” empleado en los números 1 y 2 precedentes, comprende a los socios de dichas sociedades.

En el artículo 33 de la LIR señala además que se deducirán de la renta líquida las siguientes partidas, siempre que hayan aumentado la renta liquida declarada, esto es para efectos de los gastos rechazados, las cantidades a que se refieren los numerales i) del inciso primero e i) del inciso tercero, del artículo 21.

Los gastos rechazados deben ser reajustados previamente de acuerdo con el porcentaje de variación que haya experimentado el índice de precios al consumidor en el periodo comprendido entre el último día del mes anterior a la fecha de la erogación o desembolso efectivo de la respectiva cantidad y el último día del mes anterior a la fecha del balance.

¿Cuáles son los gastos Aceptados según la LIR?

Recordemos cuales son los requisitos para que un gasto sea aceptado tributariamente en una empresa que declara en base a renta efectiva son los establecidos en el articulo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, dentro de los cuales se puede mencionar los siguientes:

a) Deben corresponder a gastos pagados o adeudados.
b) Deben estar respaldados o justificados con la documentación legal correspondiente.
c) Deben corresponder al período.
d) Gastos necesarios para generar la renta.
e) Deben ser del giro de la empresa.

Comentario respecto a los Gastos Rechazados

Tienen la misma tributación las sociedades anónimas y las sociedades de personas, en cuanto al nivel de tributación de los gastos rechazados pagados y el gravamen que poseen los retiros presuntos.
En líneas generales:

  • Gastos Rechazados Pagados cuyos beneficiarios no sean los socios o accionistas:
    – Se afectan con 40% de impuesto en carácter de único.
  • Gastos rechazados pagados cuyos beneficiarios sean los empresarios, socios o accionistas y personas relacionadas.
    – Se afectan con Impuesto Global Complementario o Adicional, incrementados en un 10% por gasto.
  • Con respecto a los Retiros Presuntos, su tributación será igual a la de los gastos rechazados cuyos beneficiarios sean los empresarios, socios o accionistas y personas relacionadas, esto es:
    – Se afectan con Impuesto Global Complementario o Adicional, incrementados en un 10% por retiro.
  • En cuanto a los préstamos que se realicen a los socios o accionistas, estos se tratan como los retiros presuntos, esto es, se gravan con Impuesto Global Complementario o Adicional según corresponda, incrementados en un 10%.

Estos gastos rechazados, retiros presuntos y préstamos, nunca se afectan con Primera Categoría ni se rebajan del Registro de Rentas Empresariales.

¿Qué dice el artículo 21° de la Ley de la Renta?

Para estudiar este artículo lo resumiremos en el siguiente esquema:

GASTOS RECHAZADOS (ART.21° DE LA LIR)
AFECTOS A IMPUESTO (ART.21°) NO AFECTOS A IMPUESTO (ART.21°)
INCISO 1° ART.21 INCISO 3° ART.21 INCISO 2° ART.21
TRIBUTACIÓN Afectos a Impuesto único del 40% Afecto al Impuesto Global Complementario o Impuesto Adicional, más un 10% de Impuesto. SIN EFECTO
TIPOS DE GASTOS • Gastos rechazados “NO” atribuibles a dueños, socios o accionistas (Art 33° de la LIR).

• Tasación del precio o valor de bienes inmuebles, cuando discrepe notoriamente superior a los corrientes en plaza (Art.17 número 8, inciso 4°).

Adquisición de acciones de propia emisión.

• Gastos rechazados atribuibles a dueños, socios o accionistas.

• Préstamos calificados como retiros.

• Beneficios por el uso o goce de bienes del activo de las empresas. Se presumirá de derecho que el valor mínimo del beneficio será: 10% del valor tributario, 20% en el caso de automóviles, Station Wagons y vehículos similares, 11% del avalúo fiscal en el caso de bienes raíces, en cualquiera de los casos se puede aplicar como valor a tributar el valor de la depreciación anual, mientras sea aplicable. Cuando represente una cantidad mayor al porcentaje.

• Bienes de la empresa, ejecutados como garantías de obligaciones directas o indirectas de los propietarios socios o accionistas de la empresa o sociedad.

• Los Gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores.

• Impuesto de Primera Categoría (pagado).

• Impuesto único del art.21 de la LIR (pagado).

• Impuesto Término de Giro (art.38 bis de la LIR).

• Impuesto Territorial pagado.

• Los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, municipalidades y a organismos o instituciones públicas creadas por ley.

• Las partidas pagadas a que se refiere el N°12 del art.31° de la LIR. Pago de patentes mineras, en ambos casos en la parte que no pueda ser deducida como gasto.

Cálculo RLI Para efectos de cálculo de la RLI los Gastos Rechazados se agregan (+) y luego se Desagregan (-). Se Agregan (+) a la RLI.
Registro de Rentas Empresariales SIN EFECTO, no se deduce Gasto, ni crédito. Art.14 A, se deduce sólo el gasto.

Art.14 B, se deduce sólo el crédito.

EJEMPLOS DE APLICACIÓN DEL ART. 21° DE LA LIR

Ejemplo N°1

La empresa La Cascada S.A, efectúo una auditoria tributaria al 31 de diciembre del 2017, en la cual detecto que existen gastos sin documentar por una suma de $10.500.000.

Como no se tiene la documentación Legal que respalde el gasto, es un gasto rechazado, NO atribuible a los accionistas, por lo cual está afecto al inciso 1° del art. 21 de la LIR, con tasa del 40%, dicho impuesto será de cargo de la empresa.

Cálculo del Impuesto único:

$10.500.000 x 40% = $4.200.000

Cálculo de la Renta Liquida Imponible de la empresa (art.14° B de la LIR):

Resultado según Balance $74.500.000
Provisión Impuesto a la Renta $25.500.000
Gasto sin documentar $10.500.000
Sub-total Renta líquida imponible $110.500.000
(-) Base Impuesto Único $10.500.000
Renta líquida Imponible determinada $100.000.000
Impuesto a la Renta 25,5% $ 25.500.000
Impuesto Único 40% (art.21 inciso 1°) $ 4.200.000

Nota: Este tipo de gasto rechazado no se deduce del Registro de Rentas Empresariales, el gasto rechazado solo afectara la Declaración de Renta de la empresa.

Ejemplo N°2

La sociedad Los Ermitaños Limitada (tributa en 14 A de la LIR), se compone de 2 socios, con una participación en la sociedad del 50% cada uno, Renta atribuida a cada socio de $100.000.000, según revisión de auditoria interna se detecto que ambos socios hacen uso de activos de la empresa, según el siguiente detalle:

Socio A habitó durante todo el año 2017, un departamento a nombre de la sociedad, ubicado en La Concepción n°141, comuna de Providencia, con un avalúo fiscal al 31/12/2017 de $250.000.000.

Socio B utiliza vehículo Station Wagons, del año 2017, con un valor de compra de $14.000.000, cuyo valor anual de depreciación es $2.000.000.

Desarrollo socio A

En este ejemplo se debe aplicar, el inciso 3°del art. 21 de la LIR, ya que corresponde a un beneficio o goce de los bienes de los activos de una empresa o sociedad, recibidos por los socios o dueños de la empresa, los cuales deberán tributar con el impuesto global complementario o adicional según corresponda, impuesto cuyo importe se incrementará en un monto equivalente al 10% de las citadas cantidades. En el caso de uso de un bien raíz la base tributaria será el 11% del avalúo fiscal.

Cálculo IGC incluyendo los gastos rechazados del socio A (inciso 3° art. 21° de la LIR)

 

Tipo de Rentas y Rebajas Monto Crédito Línea F22 Código F22
Renta Atribuida propias y/o tercero provenientes de empresas que determinan su renta efectiva con contabilidad Completa, según de art.14 letra A) $100.000.000 $25.000.000 5 1029-1028
11% avalúo fiscal bien raíz ( $250.000.000 x 11%) $27.500.000 XXXXXXXX 3 106
BASE IMPONIBLE ANUAL DE IGC $127.500.000 21 170
Impuesto Global Complementario determinado $31.480.356 23 1017
Tasa Adicional de 10% de IGC, sobre cantidades decl. En L 3 $2.750.000 28 201
Menos Crédito al IGC por Impuesto de Primera Categoría con derecho devolución, según art. 56 N°3. $25.000.000 42 610
IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO DETERMINADO $9.230.356 46 304

Desarrollo socio B

Cálculo IGC incluyendo los gastos rechazados del socio B (inciso 3° art. 21° de la LIR)

Tipo de Rentas y Rebajas Monto Crédito Línea F22 Código F22
Renta Atribuida propias y/o tercero provenientes de empresas que determinan su renta efectiva con contabilidad Completa, según de art.14 letra A) $100.000.000 $25.000.000 5 1029-1028
20% valor de compra del vehículo ($14.000.000x 20%)= $2.800.000> depreciación anual $2.000.000 $2.800.000 XXXXXXXX 3 106
BASE IMPONIBLE ANUAL DE IGC $102.800.000 21 170
Impuesto Global Complementario determinado $22.835.356 23 1017
Tasa Adicional de 10% de IGC, sobre cantidades decl. En L 3 $280.000 28 201
Menos Crédito al IGC por Impuesto de Primera Categoría con derecho devolución, según art. 56 N°3. $25.000.000 42 610
IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO DETERMINADO ($1.884.644) 46 304

Ejemplo N°3

La empresa La Mundial Ltda producto de una revisión del SII, debío pagar una multa de $10.000.000, además pago multas a la Inspección del Trabajo por $3.500.000, el impuesto a la Renta que pago en el año 2017 fue de $11.500.000, el resultado del balance general del 2017 es de $157.812.500, el cual incluye todos los gastos por multas mencionados anteriormente, además de la provisión de impuesto a la renta del año.

Cálculo de la Renta Líquida Imponible de la empresa (art.14° A de la LIR):

Resultado según Balance $157.812.500
Provisión Impuesto a la Renta $60.937.500
Gasto Rechazados (Inciso 2 del art.21° de la LIR) $25.000.000
Renta líquida Imponible determinada $243.750.000
Impuesto a la Renta 25% $60.937.500
  • Nota:
    – Estos gastos rechazados corresponden a lo descrito en el inciso 2° del art.21 de la LIR.
    – Se deben rebajar del Registro de Rentas Empresariales: En el caso del art.14 A sólo el gasto rechazado y en el caso del art.14 B sólo se rebaja el crédito.
    – Sólo afectara la Declaración de Renta de la empresa.
    No se afectan con la tasa del 40%, ni con el IGC o Adicional.

 

 


Por: Jorge H. Vergara Díaz

Consultor Tributario Boletín del Trabajo

Pack Tributario